Zeszyty Metodyczne Rachunkowości nr 2 (554) z dnia 20.01.2022

Wydatki na samochody osobowe wykorzystywane przy realizacji przedsięwzięcia deweloperskiego

Nasza firma deweloperska zajmuje się budową i sprzedażą domów oraz sprzedażą robót budowlanych. Do realizacji prac wykorzystujemy 15 samochodów osobowych. Część samochodów jest w leasingu, a część stanowi własność firmy (środki trwałe). Zarząd firmy wykorzystuje 3 samochody o wartości przekraczającej 150 tys. zł, będące w leasingu (złożono VAT-26), kolejne 2 samochody w leasingu (VAT-26) wykorzystujemy do realizacji prac budowlanych, a 10 samochodów wykorzystujemy przy pracach deweloperskich. W jaki sposób rozliczać koszty rat leasingowych, amortyzację oraz koszty eksploatacji tych samochodów? Czy koszty samochodów używanych przez zarząd powinniśmy odnosić bezpośrednio w koszty zarządu, a samochodów wykorzystywanych do realizacji prac budowlanych - w koszty wytworzenia usługi?

Ustawa o rachunkowości nie reguluje wprost zagadnień związanych z rachunkowością działalności deweloperskiej. Niemniej jednak, w myśl art. 10 ust. 3 ustawy o rachunkowości, w przypadku braku szczegółowych uregulowań w tej ustawie, jednostki mogą odwołać się do Krajowych Standardów Rachunkowości (KSR), a przy braku odpowiedniego standardu krajowego, jednostki mogą stosować Międzynarodowe Standardy Rachunkowości (MSR). Zasady ujmowania, wyceny i prezentacji aktywów, zobowiązań, przychodów i kosztów oraz wyniku finansowego działalności deweloperskiej, bez względu na formę prawną tej działalności - zawiera Krajowy Standard Rachunkowości nr 8 "Działalność deweloperska" (KSR nr 8).

Jak wynika ze wskazówek zawartych w pkt 7.1 KSR nr 8, koszty wykonania przedsięwzięcia deweloperskiego gromadzi się dla każdego przedsięwzięcia odrębnie do czasu jego zakończenia. Do kosztów tych zalicza się wszystkie składniki kosztu wytworzenia w rozumieniu art. 28 ust. 3 ustawy o rachunkowości, przy uwzględnieniu wskazówek zawartych w pkt 7.5 tego standardu. Zastosowanie mają tutaj również wyjaśnienia zawarte w KSR nr 13 "Koszt wytworzenia jako podstawa wyceny produktów".

Na podstawie art. 28 ust. 3 ustawy o rachunkowości, koszt wytworzenia produktu obejmuje koszty pozostające w bezpośrednim związku z danym produktem oraz uzasadnioną część kosztów pośrednio związanych z wytworzeniem tego produktu. Zarówno ustawa o rachunkowości, KSR nr 13, jak i KSR nr 8 wskazują koszty, których nie zalicza się do kosztów wytworzenia. Wśród nich wymieniają m.in. koszty zarządu. Koszty te obciążają wynik finansowy okresu ich poniesienia.

Ponadto KSR nr 8 w pkt 7.15 wskazuje, iż w przypadku deweloperów powołanych do realizacji jednego przedsięwzięcia deweloperskiego (spółki celowe), biorąc pod uwagę założenie kontynuacji ich działalności, do kosztów przedsięwzięcia deweloperskiego zalicza się wszystkie koszty jednostki związane z budową lub przebudową nieruchomości, z wyłączeniem kosztów, niezbędnych do prowadzenia działalności gospodarczej. Kosztami prowadzenia działalności gospodarczej obciążającymi koszty i wynik finansowy okresu ich poniesienia są w szczególności:

a) koszty wynagrodzenia kierownika jednostki oraz pracowników administracji wraz z pochodnymi,

b) koszty rejestracji i obsługi prawnej jednostki,

c) koszty obsługi finansowo - księgowej jednostki,

d) koszty utrzymania pomieszczeń administracyjnych oraz biurowych,

e) koszty informacji, promocji, marketingu, reklamy i sprzedaży, w tym prowizje sprzedawców i pośredników.

Koszty samochodów osobowych wykorzystywanych do realizacji prac budowlanych oraz prac deweloperskich mogą być zaliczane do kosztu wytworzenia. Są to - naszym zdaniem - koszty ogólne przedsięwzięcia deweloperskiego lub usługi budowlanej. Do kosztów ogólnych zalicza się bowiem koszty wynagrodzeń wraz z narzutami kierowników budów oraz ich pomocników. Kierownik budowy zwykle ma również swoje biuro. Na koszty utrzymania biura budowy składają się głównie koszty materiałów biurowych, sprzętu biurowego (m.in. komputery i oprogramowanie), usługi telekomunikacyjne, koszty samochodu służbowego, wynajmu kontenerów biurowych.

Jeżeli samochód jest wykorzystywany przez osobę, która obsługuje jednocześnie klika budów, to jednostka powinna zapewnić wiarygodny system gromadzenia, pomiaru i ewidencji kosztów dotyczących tego samochodu. Wymaga to najczęściej prowadzenia odpowiedniego rejestru (terminów i czasu przejazdów samochodu na poszczególne budowy).

Koszty ogólne budowy można także ewidencjonować tylko z uwzględnieniem pozycji kosztów, bez rozbicia na realizowane budowy. Następnie zaś koszty te są rozliczane na budowy według przyjętego klucza rozliczeniowego, którym może być np. poziom kosztów bezpośrednich budowy. Doboru kluczy dokonuje jednostka we własnym zakresie. Taki sposób rozliczania kosztów może jednak zafałszować rzeczywiste koszty poszczególnych budów przedsięwzięć deweloperskich i usług budowlanych.

Zasady rozliczeń kosztów ogólnych na poszczególne budowy muszą być określone w polityce rachunkowości przedsiębiorstwa.