Gazeta Podatkowa nr 50 (1300) z dnia 23.06.2016

Ewidencja wydatków na firmowy samochód

Samochody stanowiące w jednostce środki trwałe generują koszty związane z ich eksploatacją. Zaliczyć do nich można przede wszystkim amortyzację, zakup paliwa, ubezpieczenie i bieżące naprawy. Koszty te generalnie ujmowane są w kosztach działalności operacyjnej jednostki. Przy czym dokonując ewidencji księgowej trzeba mieć na względzie, że w zależności od tego, czy są to samochody osobowe, czy ciężarowe, może się to wiązać z różnymi skutkami podatkowymi.

Amortyzacja

Samochód będący środkiem trwałym podlega amortyzacji bilansowej od wartości początkowej przyjętej do ewidencji środków trwałych i ujętej na koncie 01 "Środki trwałe". Według art. 32 ust. 2 ustawy o rachunkowości, przy ustalaniu okresu amortyzacji i rocznej stawki amortyzacyjnej uwzględnia się okres ekonomicznej użyteczności środka trwałego. Rozpoczęcie amortyzacji dla celów bilansowych następuje nie wcześniej niż po przyjęciu środka trwałego do używania. Odpisy amortyzacyjne księguje się w koszty działalności operacyjnej, zapisami:

a) odniesienie na zwiększenie kosztów rodzajowych

- Wn konto 40 "Koszty według rodzajów" (w analityce: Amortyzacja),

- Ma konto 07-1 "Odpisy umorzeniowe środków trwałych",

b) przeksięgowanie na konto działalności, w której samochód jest wykorzystywany

- Wn odpowiednie konto zespołu 5, np. konto 50 "Koszty działalności podstawowej - produkcyjnej", konto 50-1 "Koszty działalności podstawowej - usługowej", konto 52 "Koszty sprzedaży", konto 55 "Koszty zarządu",

- Ma konto 49 "Rozliczenie kosztów".

Dla celów podatkowych odpisów amortyzacyjnych dokonuje się z zastosowaniem stawek amortyzacyjnych określonych w wykazie rocznych stawek amortyzacyjnych stanowiącym załącznik nr 1 do ustaw o podatku dochodowym. Dla samochodów stawka ta wynosi 20%. Przy czym podatnicy mogą indywidualnie ustalić stawki amortyzacyjne dla używanych lub ulepszonych środków trwałych po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika, z tym że okres amortyzacji dla środków transportu, w tym samochodów osobowych, nie może być krótszy niż 30 miesięcy (art. 22j ust. 1 pkt 2 ustawy o pdof i art. 16j ust. 1 pkt 2 ustawy o pdop). Jeśli stawka podatkowa zapewnia odpisanie wartości początkowej samochodu w okresie jego ekonomicznej użyteczności i takie rozwiązanie dopuszczają stosowane przez jednostkę zasady (polityka) rachunkowości, może ona zostać przyjęta również dla celów bilansowych.

Zgodnie z przepisami ustaw o podatku dochodowym odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych dokonuje się począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek wprowadzono do ewidencji (art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o pdof i art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o pdop). Aby uniknąć rozbieżności, tę samą zasadę jednostki mogą stosować dla celów bilansowych.

Odpisy amortyzacyjne od samochodów generalnie stanowią koszty uzyskania przychodów, poza przypadkami przewidzianymi w art. 23 ust. 1 ustawy o pdof lub odpowiednio art. 16 ust. 1 ustawy o pdop. Przykładowo, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia samochodu osobowego, w części ustalonej od wartości samochodu przewyższającej równowartość 20.000 euro przeliczonej na złote według kursu średniego euro ogłaszanego przez NBP z dnia przekazania samochodu do używania (art. 23 ust. 1 pkt 4 ustawy o pdof i art. 16 ust. 1 pkt 4 ustawy o pdop). W celu prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania w oparciu o prowadzone księgi rachunkowe, odpisy amortyzacyjne ujęte w kosztach bilansowych, które nie stanowią kosztów podatkowych, wskazane jest wyodrębnić na dodatkowym koncie analitycznym prowadzonym do konta kosztów jako NKUP (niestanowiące kosztów uzyskania przychodów).

Koszty paliwa

W ewidencji księgowej wydatki związane z zakupem paliwa do samochodu firmowego obciążają koszty działalności operacyjnej jednostki. W koszty powinna trafić wartość kosztu uwzględniająca ewentualny nieodliczony VAT.

Warto przypomnieć, że zasadniczo od wydatków na pojazdy samochodowe podatnicy mogą odliczać 50% kwoty VAT wykazanej w fakturze. Wynika to z art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. Do wydatków tych należy zaliczyć m.in. zakup paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z ich eksploatacją lub używaniem (art. 86a ust. 2 ustawy o VAT). Odliczenie pełne (100%) przysługuje jedynie wówczas, gdy są spełnione dodatkowe warunki, w tym gdy samochody są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, co jest potwierdzone prowadzoną przez podatnika ewidencją przebiegu pojazdu, lub w odniesieniu do samochodów innych niż osobowe, spełniających odpowiednie kryteria (por. art. 86a ust. 3 ustawy o VAT).

Formularz ewidencji przebiegu pojazdu dla celów VAT jest dostępny w serwisie www.druki.gofin.pl, w dziale Podatek VAT.

Ewidencja księgowa faktury za paliwo do samochodu stanowiącego środek trwały może przebiegać zapisami:

a) wartość brutto faktury

- Wn konto 30 "Rozliczenie zakupu",

- Ma konto 21 "Rozrachunki z dostawcami" (w analityce: Konto imienne kontrahenta),

b) VAT naliczony podlegający odliczeniu

- Wn konto 22-2 "VAT naliczony i jego rozliczenie",

- Ma konto 30 "Rozliczenie zakupu",

c) cena zakupu paliwa powiększona o część VAT niepodlegającą odliczeniu

- Wn konto 40 "Koszty według rodzajów" (w analityce: Zużycie materiałów i energii),

- Ma konto 30 "Rozliczenie zakupu"

oraz równolegle

- Wn odpowiednie konto zespołu 5,

- Ma konto 49 "Rozliczenie kosztów".

Stanowiące koszty bilansowe wydatki na zakup paliwa w tej samej wartości (wraz z ewentualnym VAT niepodlegającym odliczeniu) mogą być zaliczone do kosztów podatkowych.

Ubezpieczenie

Koszty ubezpieczenia samochodów zaliczonych do środków trwałych (np OC, AC, NNW) z uwagi na to, że obejmują przeważnie okres 12 miesięcy i wpływają na wynik finansowy dwóch lat obrotowych, ujmuje się w księgach rachunkowych z uwzględnieniem art. 39 ust. 1 ustawy o rachunkowości, tj. dokonując rozliczeń międzyokresowych kosztów. Ewidencja składek ubezpieczeniowych na podstawie zawartej umowy (polisy ubezpieczeniowej) może przebiegać zapisami:

a) kwota składek wynikająca z polisy

- Wn konto 40 "Koszty według rodzajów" (w analityce: Pozostałe koszty),

- Ma konto 24 "Pozostałe rozrachunki" (w analityce: Zakład ubezpieczeń),

b) zarachowanie kosztów do rozliczenia w czasie

- Wn konto 64-0 "Czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów",

- Ma konto 49 "Rozliczenie kosztów",

c) odpis składek ubezpieczeniowych w części dotyczącej bieżącego okresu sprawozdawczego; rozliczenie może następować co miesiąc lub - jeśli jednostka uzna koszty te za nieistotne i takie rozwiązanie dopuszczają zasady (polityka) rachunkowości - w odpowiednich częściach na poszczególne lata obrotowe

- Wn odpowiednie konto zespołu 5,

- Ma konto 64-0 "Czynne rozliczenia międzyokresowe kosztów".

Wydatki na ubezpieczenie samochodu rozliczane w księgach rachunkowych stanowią koszty podatkowe w tych samych okresach, co dla celów bilansowych. Trzeba przy tym mieć na uwadze, że dla celów podatku dochodowego nie uważa się za koszty uzyskania przychodów składek na dobrowolne ubezpieczenie samochodu osobowego (np. AC) w wysokości przekraczającej ich część ustaloną w takiej proporcji, w jakiej pozostaje odpowiednio przeliczona na złote równowartość 20.000 euro w wartości samochodu przyjętej dla celów ubezpieczenia (art. 23 ust. 1 pkt 47 ustawy o pdof oraz art. 16 ust. 1 pkt 49 ustawy o pdop). Podatnicy podatku dochodowego od osób prawnych przeliczają na złote kwotę wyrażoną w euro według średniego kursu NBP z dnia zawarcia umowy ubezpieczenia. Natomiast podatnicy podatku dochodowego od osób fizycznych przeliczenia tego dokonują według kursu sprzedaży walut obcych ogłaszanego przez NBP z dnia zawarcia umowy. Koszty ubezpieczenia niemieszczące się w tym limicie wskazane jest ująć w ewidencji analitycznej do konta kosztów jako NKUP.

Remonty

Wydatki na zakup części zamiennych do samochodu stanowiącego środek trwały, okresowe badania techniczne, zakup usług "zwykłych" napraw wykonywanych w związku z bieżącą eksploatacją stanowią koszty działalności operacyjnej. Jak wskazano wcześniej, VAT wykazany na fakturach dokumentujących te wydatki może w określonych sytuacjach podlegać odliczeniu tylko w 50%. W takim przypadku nieodliczony VAT zwiększa kwotę kosztu. Ewidencja faktur związanych z bieżącą eksploatacją samochodów może przebiegać zapisami:

a) kwota brutto

- Wn konto 30 "Rozliczenie zakupu",

- Ma konto 21 "Rozrachunki z dostawcami" (w analityce: Konto imienne kontrahenta),

b) VAT naliczony podlegający odliczeniu

- Wn konto 22-2 "VAT naliczony i jego rozliczenie",

- Ma konto 30 "Rozliczenie zakupu",

c) wartość podlegająca odniesieniu w koszty, uwzględniająca nieodliczony VAT

- Wn konto 40 "Koszty według rodzajów" (w analityce: Zużycie materiałów i energii, Usługi obce itd.),

- Ma konto 30 "Rozliczenie zakupu"

oraz równolegle

- Wn odpowiednie konto zespołu 5,

- Ma konto 49 "Rozliczenie kosztów".

Koszty te mogą zostać uwzględnione w rachunku podatkowym na ogólnych zasadach.

Trzeba zaznaczyć, że inaczej ewidencjonuje się koszty związane z naprawą powypadkową samochodów. Na podstawie art. 3 ust. 1 pkt 32 ustawy o rachunkowości zalicza się je do zdarzeń pośrednio związanych z działalnością operacyjną jednostki i ujmuje w księgach rachunkowych na koncie 76-1 "Pozostałe koszty operacyjne". Dla celów podatku dochodowego nie podlegają uwzględnieniu w kosztach uzyskania przychodów wydatki na powypadkowy remont samochodu, jeżeli nie był on objęty ubezpieczeniem dobrowolnym (art. 23 ust. 1 pkt 48 ustawy o pdof i art. 16 ust. 1 pkt 50 ustawy o pdop). Gdy koszty naprawy powypadkowej nie będą mogły być uwzględnione w rachunku podatkowym, wskazane jest je wyodrębnić w ewidencji analitycznej do konta 76-1 jako NKUP.

Podstawa prawna

Ustawa z dnia 29.09.1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2013 r. poz. 330 ze zm.)

Ustawa z dnia 15.02.1992 r. o pdop (Dz. U. z 2014 r. poz. 851 ze zm.)

Ustawa z dnia 26.07.1991 r. o pdof (Dz. U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.)

Ustawa z dnia 11.03.2004 r. o VAT (Dz. U. z 2016 r. poz. 710)