Prywatny samochód wspólnika spółki osobowej wykorzystywany na potrzeby spółki

Wspólnicy spółki niebędącej osobą prawną wykorzystują często na potrzeby działalności tej spółki swoje prywatne samochody osobowe. Samochody te mogą być wykorzystywane np. w celu dojazdów wspólników na spotkania z klientami, załatwiania spraw związanych z bieżącą działalnością spółki, wizyty w urzędach itp.

Nieodpłatne używanie prywatnego samochodu wspólnika a przychód

Zasadniczo podmiot, który korzysta nieodpłatnie z cudzego składnika majątku, uzyskuje przychód z nieodpłatnych świadczeń (patrz: art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o PDOF).

Zgodnie z przyjętą praktyką, za nieodpłatne świadczenia (dla celów podatku dochodowego) uważa się te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, czyli niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie w majątku podatnika, mające konkretny wymiar finansowy. Nieodpłatne świadczenie ma miejsce zasadniczo wtedy, gdy na podstawie stosunku prawnego, istniejącego pomiędzy dwoma podmiotami, jedna ze stron otrzymuje korzyść majątkową kosztem drugiej strony.

• Przychód z nieodpłatnych świadczeń u wspólników w świetle wyjaśnień MF

Z pisma Ministerstwa Finansów przesłanego do naszego Wydawnictwa w dniu 12 stycznia 2018 r. wynika, że przychód z nieodpłatnych świadczeń powstaje wtedy, gdy na potrzeby spółki niebędącej osobą prawną jest nieodpłatnie używany prywatny samochód osobowy jej wspólnika, przy czym:

w przypadku spółki cywilnej - przychód z nieodpłatnych świadczeń powstaje u pozostałych wspólników spółki (przychód nie powstaje u wspólnika będącego właścicielem samochodu),
w przypadku spółki osobowej prawa handlowego (np. jawnej, niebędącej podatnikiem CIT) - przychód z nieodpłatnych świadczeń powstaje u wszystkich wspólników (także u właściciela samochodu).

Stanowisko to dotyczyło sytuacji, w której wspólnicy spółki niebędącej osobą prawną wykorzystują na potrzeby działalności tej spółki swoje prywatne samochody osobowe, przy czym spółka nie posiada żadnego tytułu prawnego do dysponowania tymi pojazdami (nie zawarto np. umowy użyczenia). Z pisma Ministerstwa Finansów przesłanego do naszego Wydawnictwa w dniu 24 stycznia 2018 r. wynika jednak, że podobne skutki u wspólników powstają, gdy samochód osobowy jest używany na potrzeby spółki na podstawie umowy użyczenia.

Z kolei z pisma Ministerstwa Finansów z 7 września 2018 r. (również będącego odpowiedzią na pytanie naszego Wydawnictwa) wynika, że powyższy przychód powstanie także, gdy wspólnik spółki osobowej prawa handlowego otrzyma zwrot kosztów używania prywatnego samochodu na potrzeby tej spółki. Jak czytamy w tym piśmie:

"(...) Jeżeli (...) wspólnik udostępniający przedmiotowej spółce swój prywatny samochód otrzymuje wyłącznie zwrot wydatków eksploatacyjnych, które nie mieszczą w sobie wynagrodzenia za prawo do używania/korzystania z samochodu, nadal mamy do czynienia z przychodami z nieodpłatnych świadczeń po stronie wspólników tej spółki."

• Przychód wspólnika a zwolnienie z PIT

Wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, otrzymanych od osób zaliczonych do I i II grupy podatkowej w rozumieniu przepisów o podatku od spadków i darowizn (tj. np. od małżonka, rodzeństwa). Zwolnienie to nie ma zastosowania do świadczeń otrzymywanych na podstawie stosunku pracy, pracy nakładczej lub umów będących podstawą uzyskiwania przychodów z działalności wykonywanej osobiście. Tak wynika z art. 21 ust. 1 pkt 125 i ust. 20 ustawy o PDOF.

Ministerstwo Finansów w piśmie przesłanym do naszego Wydawnictwa w dniu 24 stycznia 2018 r. wyjaśniło, że gdy nieodpłatnego świadczenia dokonał:

wspólnik spółki cywilnej - w odniesieniu do wspólników, którzy otrzymali to świadczenie, możliwe jest zastosowanie ww. zwolnienia z PIT (świadczenie otrzymują bowiem wspólnicy, a nie sama spółka cywilna),
wspólnik spółki osobowej prawa handlowego (np. jawnej, niebędącej podatnikiem CIT) - przychód uzyskany przez wspólników takiej spółki nie korzysta z ww. zwolnienia (nieodpłatne świadczenie otrzymuje bowiem ww. spółka, a nie jej wspólnicy).

Koszty podatkowe

Dla celów podatku dochodowego (PIT) podatnikami są wspólnicy spółek niebędących osobą prawną, a nie te spółki. Przychody z udziału w ww. spółce u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (w przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe). Zasada ta ma zastosowanie także m.in. do kosztów uzyskania przychodów. Tak wynika z art. 8 ust. 1 i 2 ustawy o PDOF.

Jeśli na potrzeby działalności gospodarczej, prowadzonej w formie spółki niebędącej osobą prawną, wykorzystywany jest prywatny samochód jej wspólnika, to wydatki związane z używaniem tego pojazdu (np. wydatki na zakup paliwa zużytego do jazd służbowych) z reguły wykazują związek z przychodami takiej spółki. Zasadniczo zatem takie wydatki mogą zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów wspólników tej spółki, z uwzględnieniem ustawowych wyłączeń. I tak, nie zalicza się do kosztów uzyskania przychodów:

poniesionych wydatków z tytułu kosztów używania, stanowiącego własność podatnika prowadzącego działalność gospodarczą samochodu osobowego, niebędącego składnikiem firmowego majątku, oraz składek na ubezpieczenie takiego samochodu; te wydatki i składki w wysokości 20% stanowią jednak koszty uzyskania przychodów pod warunkiem, że samochód ten jest wykorzystywany również do celów związanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika (art. 23 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy),
25% poniesionych wydatków (z pewnym nieistotnym tu zastrzeżeniem) z tytułu kosztów używania samochodu osobowego, innego niż prywatny samochód podatnika, na potrzeby prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, jeżeli samochód osobowy jest wykorzystywany również do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatnika, tj. z reguły gdy nie jest prowadzona ewidencja przebiegu tego pojazdu dla celów VAT (art. 23 ust. 1 pkt 46a i ust. 5f ww. ustawy).

Poniesione wydatki obejmują także kwotę VAT, która zgodnie z przepisami o VAT nie podlega odliczeniu.

Z interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS z 26 lipca 2019 r., nr 0115-KDIT3.4011.233.2019.2.PSZ wynika, że pierwszy z ww. limitów (tj. 20%) może mieć zastosowanie w przypadku prywatnego samochodu osobowego wspólnika spółki cywilnej, gdy pojazd jest wykorzystywany do celów firmowych wyłącznie przez tego wspólnika i samochód ten nie został oddany we władanie spółce cywilnej.

Z informacji telefonicznych udzielanych przez Krajową Informację Skarbową wynika, że także w przypadku spółki jawnej (niebędącej podatnikiem CIT), gdy samochód osobowy nie został oddany tej spółce we władanie, stosuje się ww. limit w wysokości 20%. Z kolei gdy wspólnik spółki cywilnej/jawnej zawarł z tą spółką umowę użyczenia, na mocy której oddałby samochód osobowy we władanie tej spółce, to wydatki związane z używaniem tego pojazdu do celów firmowych powinny być rozliczane w kosztach podatkowych w ramach limitu 75%.

Zapytaliśmy Ministerstwo Finansów, czy podziela ww. stanowisko. Z pisma przesłanego do naszego Wydawnictwa w dniu 29 sierpnia 2019 r. wynika, że tak. Oto treść tego pisma:

"(...) MF podziela stanowisko, że w przypadku wspólnika wykorzystującego swój prywatny samochód może zaliczyć on do kosztów podatkowych związane z tym wydatki w wysokości 20%, stosownie do przepisu art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy PIT (podkreśl. red.). W konsekwencji, skoro wspólnik nie oddał do władania samochodu spółce i tylko on używa samochodu do prowadzenia spraw spółki cywilnej, każdy ze wspólników zalicza do kosztów uzyskania przychodów tylko wydatki związane z używaniem własnego samochodu.

W przypadku gdy wspólnik spółki oddaje w najem lub użyczenie samochód osobowy spółce i wydatki związane z używaniem tego samochodu ponosi spółka, wówczas wydatki te mogą być zaliczone do kosztów podatkowych do wysokości 75%."

Podatek od czynności cywilnoprawnych

Oddanie przez wspólnika spółce osobowej (np. jawnej, komandytowej) rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania, czy to na podstawie umowy spółki, czy umowy użyczenia, która na gruncie PCC traktowana jest jako zmiana umowy spółki, podlega opodatkowaniu temu podatkowi (art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k i ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych; Dz. U. z 2024 r. poz. 295). W każdej z tych sytuacji stawka PCC wynosi 0,5%.

]

Wzory druków PCC dostępne w dziale Inne podatki w programie DRUKI Gofin

Podstawę opodatkowania przy oddaniu spółce rzeczy lub praw majątkowych do nieodpłatnego używania stanowi roczna wartość nieodpłatnego używania, którą przyjmuje się w wysokości 4% wartości rynkowej rzeczy lub prawa majątkowego oddanego do nieodpłatnego używania. Stanowi tak art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. e) ustawy o PCC. Przy tym jednak w razie zawarcia umowy na czas nieokreślony, podstawę opodatkowania PCC może stanowić, zgodnie z oświadczeniem podatnika:

1) wartość świadczeń za lat 10 albo

2) wartość świadczeń należnych w miarę wykonywania umowy.

Osobowa spółka handlowa zobowiązana jest do zapłaty PCC od umowy spółki czy jej zmiany. Na złożenie deklaracji na druku PCC-3 (por. cz. E, pole 48, kwadrat nr 5) oraz na rozliczenie i wpłatę podatku jest 14 dni od dnia dokonania czynności cywilnoprawnej.