Biuletyn Informacyjny dla Służb Ekonomiczno - Finansowych nr 27 (854) z dnia 20.09.2014

Ustalenie wartości początkowej samochodu nabytego pierwotnie do celów prywatnych - wyrok NSA

(wyrok NSA z 24 czerwca 2014 r., sygn. akt II FSK 1856/12)

Podatnik zakupił samochód ciężarowy. W kolejnym roku rozpoczął prowadzenie działalności gospodarczej i wprowadził go do ewidencji jako środek trwały. Wartość początkową pojazdu ustalił według wartości rynkowej na podstawie art. 22g ust. 8 ustawy o PDOF. Następnie rozpoczął dokonywanie odpisów amortyzacyjnych zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów.

W trakcie kontroli organ podatkowy zakwestionował taki sposób ustalenia wartości początkowej (samochodu) oraz wysokość odpisów amortyzacyjnych.

Zdaniem organu podatkowego, nie było dopuszczalne określenie wartości początkowej tego samochodu według wyceny podatnika na podstawie art. 22g ust. 8 ustawy o PDOF, gdyż z treści tego przepisu wynika, że jego stosowanie jest ograniczone wyłącznie do sytuacji, gdy nie jest możliwe ustalenie wartości początkowej środka trwałego.

W wyniku sporu sprawa trafiła do WSA, a następnie do NSA. Obie instancje przyznały rację organom podatkowym.

W uzasadnieniu wyroku NSA zgodził się z podatnikiem, iż do czasu wprowadzenia samochodu do ewidencji środków trwałych, nie miał on obowiązku gromadzenia związanych z tym pojazdem dokumentów księgowych i nie obciążał go obowiązek dokumentowania wydatków w sposób, który uzależnia ich uznanie za koszt uzyskania przychodów.

Jednocześnie NSA wskazał, iż prawidłowa wykładnia przepisów prawa materialnego wymaga dostrzeżenia, że w art. 22g ustawy o PDOF ustawodawca przyjął pewną gradację metod ustalania wartości początkowej środków trwałych nabytych przez podatnika. Co do zasady, wartością początkową, przy nabyciu w drodze kupna, jest cena nabycia. Jeżeli jednak nie jest możliwe takie ustalenie wartości początkowej nabytych środków trwałych, ich wartość ustala się według wyceny dokonanej przez podatnika z uwzględnieniem cen rynkowych środków trwałych tego samego rodzaju z grudnia roku poprzedzającego rok założenia ewidencji lub sporządzenia wykazu oraz stanu i stopnia ich zużycia.

W ocenie NSA, cena nabycia w rozumieniu art. 22g ust. 3 ustawy o PDOF jest wyznacznikiem wartości początkowej wówczas, gdy podatnik nabywa środek trwały, a więc przedmiot kompletny i zdatny do użytku. Regulacja zawarta w powyższym przepisie ma bowiem charakter reguły ogólnej, od której ustawodawca przewidział wyjątki. Zastosowanie regulacji szczegółowej, np. art. 22g ust. 8 ustawy o PDOF, jest zasadne wówczas, gdy istnieją ku temu dostateczne racje. Taką przyczyną jest zakupienie przedmiotu niekompletnego lub niezdatnego do użytku, w znacznym odstępie czasu przed dniem założenia ewidencji i jego doprowadzenie do stanu kompletności i używalności.

Zawarte bowiem w ww. art. 22g ust. 8 ustawy o PDOF wyrażenie "nie można ustalić" powinno być odnoszone do okoliczności obiektywnych, wynikających z różnych sytuacji; nie zostało ono bowiem przez prawodawcę wyraźnie określone. Każda sytuacja powinna być analizowana indywidualnie.

Zdaniem NSA, niezakwestionowana skutecznie przez podatnika okoliczność (pomimo przeprowadzenia remontu silnika oraz zakupu opon czy naprawy klimatyzacji), że zgodnie z dokumentacją mechaniczną zakupionego samochodu ciężarowego, w momencie jego zakupu był on sprawny i wymagał tylko naprawy lakierniczej, uzasadniała zastosowanie ceny nabycia. Jak stwierdził NSA:

"(…) w świetle art. 22g ust. 3 u.p.d.o.f., nabycie kompletnego i zdatnego do użycia środka trwałego uzasadnia przyjęcie jego wartości początkowej zgodnie z ceną nabycia (…). W konsekwencji powyższego, należy stwierdzić, że prawidłowo organy podatkowe zastosowały do stanu faktycznego sprawy normę zawartą w art. 22g ust. 3 u.p.d.o.f. Skarżący w żaden sposób nie uprawdopodobnił zaistnienia w sprawie okoliczności zakupienia niekompletnego i niesprawnego samochodu ciężarowego, co uzasadniałoby zastosowanie art. 22g ust. 8 u.p.d.o.f. (...)".